Nieuw btw vastgoedbesluit

15/12/23

In het nieuwe btw vastgoedbesluit zijn relatief veel nieuwe onderdelen en belangrijke verduidelijkingen opgenomen. Dit kan voor met name projectontwikkelaars en verhuurders van vastgoed belangrijke gevolgen hebben. Hierna leest u de belangrijkste wijzigingen voor de praktijk. Het is aan te raden om de exacte gevolgen - samen met uw fiscaal adviseur - goed in kaart te brengen en af te stemmen.

Het ministerie van Financiën heeft het nieuwe btw vastgoedbesluit op 14 december 2023 gepubliceerd (Besluit onroerende zaken omzetbelasting, nr. 2023-26908).

Servicekosten

In de vorige versie van het Vastgoedbesluit was - kort gezegd - opgenomen dat servicekosten die in rekening worden gebracht bij de verhuur van woningen het btw-regime van de verhuur volgen. Bij de verhuur van commercieel vastgoed werden de servicekosten doorgaans met btw in rekening gebracht.

Voor de beoordeling of de servicekosten het btw-regime van de verhuur volgen (opgaan in de verhuur) is relevant of (i) elke huurder afzonderlijk of de huurders gezamenlijk de dienstverrichter kunnen kiezen en (ii) de servicekosten afzonderlijk op de factuur worden vermeld. Als dit het geval is, vormen de servicekosten een separate prestatie en is de doorbelasting van de servicekosten in de basis belast met btw. Volgens het besluit is ook sprake van belaste servicekosten indien de verhuurder kosten voor de door de huurder daadwerkelijke verbruikte warmte en koude in rekening brengt, ook indien de huurder deze warmte en koude verplicht van de verhuurder moet afnemen.Of er sprake is van belaste servicekosten zal per geval beoordeeld moeten worden. In de praktijk kan dit betekenen dat bijvoorbeeld aan particuliere huurders van woningen btw in rekening gebracht moet worden over de servicekosten.

Om verhuurders in de gelegenheid te stellen om eventuele wijzigingen door te voeren, mogen zij tot 1 januari 2025 de huidige praktijk voortzetten.

Formele gebreken bij optie voor btw belaste verhuur

De verhuur van onroerende zaken is in principe vrijgesteld van btw. Onder voorwaarden kunnen partijen opteren voor een btw belaste verhuur als de huurder het gehuurde gebruikt voor activiteiten waarvoor ten minste 90 procent recht op aftrek van btw bestaat. Als partijen opteren, dient in de huurovereenkomst een aantal formele voorwaarden worden opgenomen. Als deze voorwaarden niet zijn opgenomen is in beginsel sprake van btw-vrijgestelde verhuur en kan de verhuurder geen btw op kosten toerekenbaar aan de verhuur in aftrek brengen. In het Vastgoedbesluit is goedgekeurd dat de verhuur toch belast blijft met btw als niet aan alle formele voorwaarden is voldaan maar wel is gehandeld of rechtsgeldig is geopteerd voor een btw belaste verhuur. Hierbij is van belang dat (i) de huurder het gehuurde feitelijk heeft gebruikt voor prestaties waarvoor tenminste 90 procent recht op aftrek bestaat en (ii) de verhuurder en huurder hebben gehandeld alsof rechtsgeldig is gekozen voor btw belaste verhuur. Dit laatste kan blijken uit het feit dat de verhuurder daadwerkelijk btw in rekening heeft gebracht en dat partijen de gevolgen aanvaarden die wet-en regelgeving verbindt aan de optie voor btw-belaste verhuur.Het formele gebrek dient wel binnen een redelijke termijn na ontdekking te worden hersteld. Naar onze mening is dit een zeer welkome goedkeuring voor de praktijk.

Nieuw vervaardigd onroerend goed na verbouwing

De levering van een nieuwe onroerende zaak is van rechtswege belast met btw en in beginsel vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Voor gebouwen die zeer ingrijpend zijn verbouwd, komt in de praktijk vaak de vraag op of deze zeer ingrijpende verbouwing leidt tot een nieuwe onroerende zaak (‘in wezen nieuwbouw’, eerste ingebruikneming). Het Vastgoedbesluit verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 4 november 2022, waarin kort gezegd is beslist dat enkel de wijziging in de bouwkundige constructie relevant is bij het beantwoorden van deze vraag.

Naar onze mening wordt ten onrechte gesteld dat rechtspraak van het Europese Hof van Justitie (Kozuba) bij het beantwoorden van deze vraag niet relevant is. Naar onze mening kan op basis van Europese rechtspraak worden gesteld dat een zeer ingrijpende verbouwing eerder leidt tot een nieuwe onroerende zaak dan op grond van de Nederlandse jurisprudentie van de Hoge Raad genoemd in het besluit. Wij verwachten dat er in de loop van 2024 meer duidelijkheid komt vanuit de rechtspraak over de vraag in hoeverre de gewezen arresten van het Hof van Justitie Kozuba en Promo 54 aanleiding geven tot een andere invulling van het begrip in wezen nieuwbouw dan door de Hoge Raad en het besluit.

Fit out werkzaamheden leiden tot een eerste ingebruikneming

In tegenstelling tot gewezen rechtspraak en de staande praktijk stelt het ministerie van Financiën dat inbouwwerkzaamheden door een (toekomstige) huurder van een onroerende zaak leidt tot een (eerste) ingebruikneming van deze onroerende zaak. De huidige praktijk is dat sprake is van eerste ingebruikneming wanneer de onroerende zaak feitelijk voor het eerst en op duurzame wijze gebruikt wordt in overeenstemming met de objectieve bestemming van de onroerende zaak. Veelal is dit, bij een commercieel gehuurd gebouw, het moment dat vanuit het gebouw wordt gewerkt en door de huurder vanuit het gehuurde daadwerkelijk leveringen van goederen plaatsvinden of diensten worden verricht. In de praktijk valt dit moment veelal samen met de ingangsdatum van de verhuur. Het moment van eerste ingebruikname is relevant bij de levering van een nieuwe onroerende zaak, waarbij een vrijstelling overdrachtsbelasting geldt als de levering plaatsvindt binnen 6 maanden na de eerste ingebruikname (of 24 maanden bij btw-vrijgestelde exploitatie). Als gevolg van het ingenomen standpunt in dit besluit zal sneller sprake zijn van een eerste ingebruikneming en daarmee ook sneller de zogenoemde samenloopvrijstelling niet meer van toepassing zijn.

Klinkerbestrating

In de praktijk komt regelmatig de vraag op of klinkerbestrating kwalificeert als een gebouw voor de btw. Volgens het Vastgoedbesluit kwalificeert klinkerbestrating als een gebouw onder de voorwaarde dat deze deel uitmaakt van een geheel waarbij bijvoorbeeld de toplaag is afgegraven en verder bestaat uit drainage en terreinverlichting. Eenvoudig te verwijderen klinkerbestrating, die geen deel uitmaakt van een geheel, kwalificeert niet als een gebouw. Een en ander zal per situatie beoordeeld moeten worden. Dit standpunt is niet geheel nieuw aangezien dit ook uit een recent gepubliceerd kennisgroepstandpunt bleek, maar wel voor het eerst opgenomen in het Vastgoedbesluit.

Verhuur woning met niet-geïntegreerde zonnepanelen

Volgens het ministerie van Financiën is de verhuur van niet-geïntegreerde zonnepanelen bij de verhuur van een woning een bijkomende prestatie die - net als de verhuur van de woning- btw-vrijgesteld is. Er geldt een overgangsregeling voor verhuurders die voor 2023 de btw op de aanschaf van de zonnepanelen in aftrek heeft gebracht. Deze verhuurders mogen uitgaan van een btw-belaste verhuur van de niet-geïntegreerde zonnepanelen tot het einde van de btw-herzieningstermijn.

Handeling met betrekking tot beperkt zakelijke rechten

De vestiging e.d. van beperkt zakelijke rechten kwalificeert als een levering voor de btw als de vergoeding inclusief de gekapitaliseerde waarde van de canon en btw ten minste gelijk is aan de waarde in het economisch van de onroerende zaak. De waarde van de onroerende zaak bedraagt ten minste de kostprijs inclusief btw. Als de vergoeding lager is dan de waarde, kwalificeert de vestiging e.d. als verhuurdienst die in beginsel vrijgesteld is van btw.

De kwalificatie als btw-vrijgestelde verhuurdienst leidt in bepaalde situaties tot een onwenselijke uitkomst. In dit verband is in het Vastgoedbesluit een goedkeuring opgenomen dat - onder voorwaarden - toch sprake is van een levering als door marktomstandigheden de vestiging e.d. plaatsvindt onder kostprijs inclusief btw.